¿Cuándo nace la obligación de pagar la detracción en una venta sujeta a confirmación?

¿Cuándo nace la obligación de pagar la detracción en una venta sujeta a confirmación?

Artículo publicado en la primera quincena de Agosto 2015 por la Revista Contadores y Empresas del Grupo Gaceta Jurídica

Análisis de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 01496-3-2014 que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria

INTRODUCCIÓN

Mediante la Resolución Nro. 01496-3- 2014 de fecha 04 de febrero de 2014, el Tribunal Fiscal resolvió la apelación interpuesta contra la Resolución de Intendencia Nro. 026-014-0049806/ SUNAT que declaró infundada la reclamación presentada contra Resoluciones de Multa Nro. 024-002-0036307 a 024- 002-0036312 emitidas por la infracción tipificada en el numeral 3 del artículo 8 del Decreto Legislativo N° 9 17, consistente en que el proveedor permita el retiro de los bienes de sus instalaciones sin haberse acreditado el depósito de las detracciones. 

Para el Tribunal Fiscal el contribuyente incurrió en la infracción descrita, al haber permitido el retiro de desperdicios y desechos metálicos, sin haberse acreditado el depósito de la detracción por parte de su cliente, debiendo haberse efectuado esta antes del traslado de los bienes, salvo que se hubiere realizado el mencionado depósito dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de efectuado el retiro, sin embargo el contribuyente alega que no puedo cancelar la detracción en ese momento, puesto que las operaciones observadas son ventas sujetas a confirmación. 

En este contexto, la controversia en la citada Resolución del Tribunal Fiscal nos permite abordar el tema consistente en determinar en qué momento debe de cancelarse la detracción cuando estamos frente a una venta sujeta a confirmación.

ARGUMENTOS DE LA SUNAT

La Administración Tributaria señala que el recurrente incurrió en la infracción tipificada en el numeral 3 del artículo 8 del Decreto Legislativo Nro. 917, al haber permitido el retiro de desperdicios y desechos metálicos, sin haberse acreditado el depósito de la detracción por parte de su cliente, debiendo haberse efectuado esta con anterioridad al traslado. La infracción mencionada fue detectada durante la fiscalización del Impuesto General a las Ventas de enero a julio de 2004 que realizó la Administración Tributaria al contribuyente.

ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE

La recurrente sostiene que la fiscalización fue iniciada por el Impuesto General a las Ventas de enero a julio de 2004, y por ende, la Administración Tributaria no podía verificar las detracciones realizadas. Asimismo, indica que el requerimiento cursado por la Administración es nulo, puesto que fue enviado con posterioridad al cierre de requerimiento, en donde se detallaron los reparos efectuados. 

Agrega que las operaciones observadas corresponden a ventas de chatarra que se perfeccionaron con posterioridad a la entrega de los bienes, cuando llegaron a un acuerdo sobre su calidad, peso y precio con el comprador, emitiéndose en dicho momento las facturas de venta respectivas; en consecuencia, indica que resulta imposible efectuar la detracción con anterioridad al acuerdo sobre el precio, toda vez que este sirve de base para calcular el importe a detraer, y que de existir discrepancias con su posible cliente, podría no celebrarse el contrato. 

Por último, manifiesta que en el caso de ventas sujetas a condición suspensiva, no existía norma expresa que regulara el momento exacto en que debía practicarse la detracción; asimismo, arguye que en sus guías de remisión se observa el sello “Mercadería sujeta a calificación para su posterior facturación”, y que en las guías de pesaje emitidas por su cliente, se constata la calidad y el precio de los bienes remitidos; y que ha efectuado el pago de las detracciones que se encontraban pendientes.

POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL

El Tribunal Fiscal resolvió confirmar la resolución de intendencia apelada, señalando que la Administración Tributaria sí podía verificar las detracciones realizadas, puesto que el régimen de detracciones del Impuesto General a las Ventas no constituye un tributo independiente de dicho impuesto, sino que es un sistema que permite el pago de las obligaciones tributarias con el Gobierno central. Asimismo, con respecto a que no era posible formular nuevos reparos con posterioridad al cierre del requerimiento, el Tribunal indica mediante Resolución Nro. 2102-4-2010, que se había establecido que el procedimiento de fiscalización concluye con la emisión y notificación de la resolución de determinación o de multa, y que mientras no se notifiquen estos valores, la Administración Tributaria, podía requerir información adicional. 

El Tribunal Fiscal también señala que como producto del requerimiento efectuado por la Administración, se observó que los depósitos respecto a las operaciones sujetas al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno central no fueron efectuados dentro del plazo establecido; asimismo, indica que el contribuyente no presentó ningún medio de prueba que acredite que las operaciones observadas son ventas sujetas a confirmación, tales como contratos, cartas, correos electrónicos o documentos de conformidad, no siendo suficiente que adjuntara algunas de sus guías de remisión donde se hubiera consignado el sello “Mercadería sujeta a calificación para su posterior facturación”, además de diversas guías de pesaje. 

Por otro lado, señala que aún en el supuesto de que las ventas se hubieran realizado de esta manera (venta sujeta a confirmación), se aprecia de las constancias de detracción, que los depósitos se realizaron con posterioridad al plazo de cinco (5) días hábiles de emitidos los comprobantes de pago que contendrían el acuerdo sobre la calidad, peso y precio de los bienes materia de venta, careciendo de sustento lo alegado al respecto.

Finalmente, respecto a lo alegado por la recurrente, en el sentido de que ha efectuado el pago de las detracciones que se encontraban pendientes, señala que ninguno de estos depósitos coincide con el importe que correspondía detraer por los comprobantes de pago mencionados, no pudiendo verificarse en autos, la relación de tales depósitos con las operaciones observadas.

NUESTRA OPINIÓN

El sistema de detracciones consiste en un descuento que se efectúa en razón de un porcentaje que se aplica al importe a pagar por la venta de bienes o prestación de servicios, para luego depositarlo en el Banco de la Nación, en una cuenta corriente a nombre del vendedor o quien presta el servicio; quien a su vez, utilizará los fondos depositados en su cuenta para efectuar el pago de sus obligaciones tributarias. Este sistema se creó con una doble finalidad: garantizar el pago de tributos cuya recaudación constituye ingreso del Gobierno central, y controlar con mayor efectividad, la comercialización de bienes o prestación de servicios de los sectores con alto grado de informalidad. 

Ahora bien, la normativa que rige este sistema desde su creación en nuestro país(1), ha previsto que la venta de diversos bienes muebles se encuentre sujeta a este sistema, enumerando de manera taxativa los bienes que se encuentran afectos. Sin embargo, la dificultad de determinar cuándo una operación se encuentra inmersa en este sistema, no solo radica en el hecho de verificar qué bienes son los que se encuentran dentro del supuesto, sino también en verificar cuándo efectivamente se configura la operación de venta.

La definición de venta, en nuestro ordenamiento tributario, al parecer tiene dos posibles acepciones, que definirían cuando una operación se debe considerar gravada o no; por un lado, tenemos lo señalado en el inciso a) artículo 3 de la Ley del IGV, que entiende por venta a “todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes”; mientras, que por otro lado, tenemos la definición prevista en el numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV, la cual señala que la venta es “todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión de propiedad de bienes, independientemente de la denominación que le den las partes, tales como venta propiamente dicha, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, adjudicación por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin”. 

Al respecto compartimos la opinión del Dr. Walker Villanueva, quien sobre el particular indica que:

“si nos atenemos a la idea de que el texto de la Ley prevalezca sobre el Reglamento, el hecho gravado venta requeriría ‘actos que transfieran la propiedad sobre bienes muebles o inmuebles’. No solo de actos que ‘conlleven la transferencia de propiedad’, lo cual conduciría a un imposible jurídico en nuestro sistema de Derecho Civil, porque ningún acto o negocio ‘transfiere propiedad’, puesto que los contratos o negocios son obligacionales, esto es, generan la obligación de transferir la propiedad, pero no transfieren bienes a título oneroso (no generan efectos reales, como dispone la Ley). Por ello, la definición normativa de venta contenida en la Ley, conduciría a un imposible jurídico. 

De modo que cuando la Ley del IGV señala que es venta todo acto que transfiere bienes, esta debe entenderse en concordancia con su reglamentación, conforme a la cual, el acto no transfiere propiedad, sino debe conllevar la transmisión de propiedad. Esto es, debe generar la obligación de transferir la propiedad, aunque no la transfiera efectivamente, lo cual, en concordancia con nuestro sistema de Derecho Civil, es más apropiado y coherente.

Esta colaboración reglamentaria no desnaturaliza la definición legal, sino antes bien la concretiza y la hace más coherente y viable con nuestro sistema legal. Así, puede extraerse de la lectura concordada de ambas normas un mensaje normativo coherente y claro. La venta a efectos del IGV se configura con actos que conlleven la transmisión de propiedad, y para ser más exactos, con la obligación de transferir propiedad”(2). 

De lo señalado en los párrafos anteriores, se puede concluir, que para que una operación sea considerada venta y por ende se encuentre gravada con el Impuesto General a las Ventas, se debe verificar la existencia de características esenciales: la primera, que exista transmisión de la propiedad del bien y la segunda, que sea un acto a título oneroso; no siendo determinante la denominación que se le otorgue a la operación.

Este criterio también es compartido por el Tribunal Fiscal, que señala en la Resolución Nº 5751-4-2006 de fecha 25 de octubre de 2006, que “cualquier transferencia de bienes muebles a título oneroso se encuentra gravada con el impuesto, por lo que aun cuando se trate de una dación de bienes en pago de un préstamo, para dicho supuesto se asimila al concepto de venta para el IGV”. 

En el mismo sentido, tenemos la Resolución Nº 5985-5-2002 de fecha 16 de octubre de 2002, que señala que “la entrega de mercadería por parte de un contribuyente a dos socios en calidad de cancelación de préstamo califica como una dación en pago, la que es considerada como venta por las normas del IGV”. 

Asimismo, en la Resolución Nº 11714- 4-2007 de fecha de diciembre de 2007, el Tribunal Fiscal Indica que “venta es todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión de propiedad de los bienes gravados, por lo que para que nazca la obligación tributaria del IGV se requiere que exista primero una transmisión de propiedad”.

Por otro lado, la Administración Tributaria, mediante el Informe Nº 201- 2008-Sunat/2B0000, indica que “El IGV grava, entre otros, la transferencia de bienes muebles a título oneroso, independientemente de la forma o circunstancias en que se realice la operación de venta, resultando por ello irrelevante que la contratación de esta operación se haya realizado vía internet, como en el supuesto planteado”. 

Continuando con la resolución bajo análisis, uno de los argumentos de defensa del contribuyente, es que la operación realizada es una venta sujeta a confirmación y por la naturaleza de esta, no podía realizar el pago de la detracción antes de iniciar el traslado de los bienes. En vista de este argumento, antes de verificar si la operación descrita se encuentra afecta a las detracciones, se debe analizar si estamos frente a una venta o no. 

La venta sujeta a confirmación se encuentra prevista en el artículo 1571 del Código Civil, aprobado mediante Decreto Legislativo Nº 295, bajo la denominación de venta a satisfacción, el cual prescribe que: “La compraventa de bienes a satisfacción del comprador se perfecciona solo en el momento en que este declara su conformidad. El comprador debe hacer su declaración dentro del plazo estipulado en el contrato o por los usos o, en su defecto, dentro de un plazo prudencial fijado por el vendedor”(3). 

Sobre el particular, Castillo Freyre señala que “(…) de acuerdo a lo prescrito por el supuesto del primer párrafo del artículo 1571, bajo comentario, no estamos todavía frente a un contrato de compraventa ni ante contrato alguno. Por ello es que no resulta lógica la disposición del segundo párrafo del referido numeral, en el sentido que el comprador debe hacer su declaración dentro del plazo estipulado en el contrato. Sí podría interpretarse, en cambio, que la declaración del destinatario de la oferta (eventual futuro comprador) deba hacerse dentro del plazo establecido por los usos (segunda hipótesis de la norma bajo comentario). Pero no podría interpretarse que dicha declaración de aceptación deba hacerse dentro del plazo prudencial fijado por el vendedor, pues –lo reiteramos– todavía no existe ningún vendedor. En todo caso lo que existe es un oferente que desea convertirse en vendedor del futuro contrato, y es respecto a él que debemos entender referida la norma (…)”.

Asimismo, Torres Méndez, señala que en la compraventa a satisfacción “aún no se celebra o produce sino a partir del momento en que el comprador declara su conformidad con respecto al bien materia de la misma”(4). 

En ese sentido, podemos observar que cuando nos encontramos ante una venta sujeta a confirmación no estamos ante una venta propiamente dicha, puesto que la operación efectuada se encuentra supeditada a la conformidad del cliente. En consecuencia, aún no se concreta la obligación de transmisión de la propiedad de los bienes, (obviamente tampoco la obligación al pago de los bienes) y recién será perfeccionada con la aceptación por parte del receptor de los bienes, momento a partir del cual reconoceremos el nacimiento de una obligación contractual. En todo caso, también se puede afirmar que antes del momento en que el cliente emite su conformidad, la operación tampoco se encuentra gravada con el IGV. 

De lo expuesto, se concluye que en el caso de una venta sujeta a confirmación, la venta recién se efectiviza al momento en que las partes emitan su consentimiento para obligarse a transferir la propiedad, situación que en este caso, es posterior al momento del traslado de los bienes. Por ende, al no haberse aún efectivizado la venta, no puede exigirse el depósito de detracción antes de ese momento, ya que esta es una de las condiciones para que una operación este dentro del ámbito de aplicación del sistema de detracciones(5), tal y como se demuestra con lo señalado en el Decreto Legislativo Nº 917(6), así como para lo prescrito en el TUO del Decreto Legislativo Nº 940, tanto en su artículo 3, en el cual se determina cuál es el ámbito de aplicación de la norma, como en su artículo 7, en el cual se detallan los momentos en que se debe efectuar el depósito de detracciones.

Sin embargo, tal y como considera el Tribunal Fiscal, el contribuyente no acreditó que al momento del traslado de los bienes todavía no se había perfeccionado la venta, adjuntando documentación como por ejemplo, contratos, cartas, correos electrónicos o documentos de conformidad; no siendo suficiente que se adjuntara guías de remisión en donde se hubiera consignado el sello “Mercadería sujeta a calificación para su posterior facturación” y diversas guías de pesaje. Por ende, al no haber demostrado que sus operaciones eran ventas sujetas a confirmación, se debe considerar que cuando inició el traslado de los bienes, ya se había configurado la venta y se encontraría dentro del supuesto previsto en la norma, estando obligado realizar el depósito de detracción con anterioridad al traslado de los bienes(7). 

Este criterio también se puede observar en la Resolución Nº 916-1-99 de fecha 12 de noviembre de 1999, en la cual, el Tribunal Fiscal indicó que “La Administración Tributaria puede presumir, salvo prueba en contrario presentada por el recurrente, que la transferencia de bienes implica una operación de venta en atención a lo establecido por el art. 912 del Código Civil”. 

Asimismo, es pertinente mencionar que el Tribunal Fiscal señala que aún en el supuesto de que las operaciones se hubieran realizado a través de la modalidad de venta sujeta a confirmación, se aprecia de las constancia de detracción, que los depósitos se realizaron con posterioridad al plazo de cinco (5) días hábiles de efectuado el retiro de los bienes, por lo que se encuentra acreditada la comisión de la infracción tipificada por el numeral 3 del artículo 8 del Decreto Legislativo Nº 917, norma vigente en el momento de los hechos, la cual prescribía que el proveedor que permita el retiro de los bienes de sus instalaciones sin haberse acreditado el depósito a que se refiere el artículo 2 (depósito de detracciones), será sancionado con una multa equivalente al 100 % del monto que debió detraerse, salvo que se realice el mencionado depósito dentro de los cinco (5) días hábiles siguiente de efectuado el retiro. 

En consecuencia, al encontrarse el presente caso, dentro del ámbito de aplicación de la norma, puesto que el contribuyente no demostró al momento del traslado de los bienes, que aún no se había perfeccionado la venta, correspondía que el Tribunal Fiscal confirme la resolución de intendencia que declaró infundada la reclamación contra las multas emitidas por la infracción consistente en permitir el retiro de los bienes de sus instalaciones sin haberse acreditado el depósito de detracciones, por lo que nos encontramos de acuerdo con el pronunciamiento del Tribunal Fiscal.

(1) Se debe considerar que el caso motivo de análisis, se encuentra bajo el amparo del amparo del Decreto Legislativo Nº 917 y sus modificaciones, norma que posteriormente fue derogada por el Decreto Legislativo Nº 940, la cual rige, actualmente, el sistema de detracciones en nuestro país. 

(2) VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker. Tratado del IGV. Regímenes, General y Especiales. Pacífico Editores, 2014, p. 60.

(3) CASTILLO FREYRE, Mario. Comentarios al contrato de compraventa. Gaceta Jurídica, Lima, 2002, p. 203. 

(4) TORRES MENDEZ, Miguel. “Artículo 1571. Venta a satisfacción del comprador”. En: Código Civil Comentado. Tomo VIII: Comentan 209 especialistas en las diversas materias del Derecho Civil. Ed. Gaceta Jurídica. 2010. p. 167. 

(5) Se debe tener en cuenta que se está considerando solamente los casos de traslado de bienes con motivo de venta. 

(6) El artículo 2 del Decreto Legislativo Nº 917, establece que el depósito en las cuentas del Banco de la Nación del importe de la detracción aplicable a las operaciones gravadas con IGV y respecto de los bienes sujetos al SPOT, debe realizarse en su integridad, y tratándose de la venta de bienes, con anterioridad al retiro del bien de las instalaciones del proveedor. Concordantemente el numeral 5 del artículo 7 de la Resolución de Superintendencia Nº 058-2002/Sunat, señala que dicha obligación debe efectuarse en la oportunidad ya señalada, agregando adicionalmente que el depósito deberá realizarse por cada traslado y respecto de cada unidad de transporte, el mismo que deberá estar sustentado con el comprobante de pago respectivo, el original y la copia correspondiente a la Sunat de la constancia de depósito del Banco de la Nación y la guía de remisión. 

(7) Esta situación, toma mayor fuerza, si es que se considera que el artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 917, modificado por la Ley Nº 27877, vigente en esa época, indicaba que “En todos los casos de traslado de los bienes fuera de las instalaciones del proveedor, sean estos de su propiedad o de propiedad de terceros, se presumirá realizada una venta, salvo prueba en contrario (…)”.

CRITERIO DE SUNAT: ¿Llevar el registro de compras de forma manual, cuando estás obligado a llevarlo de forma electrónica, configura la infracción prevista en el numeral 1 o en el numeral 2 del artículo 175° del Código Tributario?

Según la opinión de Sunat emitida en el INFORME N.° 0161-2015-SUNAT/5D0000, los contribuyentes que, estando obligados a llevar su Registro de Compras electrónico, lo lleven en forma manual o computarizada, incurrirán en la infracción prevista en el numeral 2 del artículo 175° del TUO del Código Tributario. 

Asimismo, indica que el hecho que un contribuyente que, estando obligado a llevar el Registro de Compras de manera electrónica, lo lleve de manera manual o mecanizada, no es un elemento que determine la pérdida del crédito fiscal, siempre que la anotación de los comprobantes de pago u otros documentos (en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes) haya sido realizada en dicho Registro de Compras antes de que la SUNAT requiera su exhibición.

El informe puede encontrarse en http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2015/informe-oficios/i161-2015.pdf

¿En que casos corresponde interponer recurso de reconsideración?

¿En que casos corresponde interponer recurso de reconsideración?

Artículo publicado en la primera quincena de Julio 2015 por la Revista Contadores y Empresas del Grupo Gaceta Jurídica

Marisabel Jimenez Becerra (*)

RESUMEN EJECUTIVO

El recurso de reconsideración se constituye como una herramienta para la protección de los derechos de los administrados contra los actos administrativos que vulneran o desconocen sus derechos. En el presente informe se analizan sus principales características, requisitos y los casos en los que corresponde interponerlo.

INTRODUCCIÓN

Los diversos procedimientos administrativos tienen por finalidad emitir un acto administrativo que cree, reconozca, modifique o extinga una situación jurídica subjetiva; y considerando que estos actos pueden ser emitidos en sentido adverso a los intereses del contribuyente, existen determinados mecanismos con los cuales este puede ejercer su derecho de defensa y cuestionarlos. Entre los mecanismos con los que cuenta el contribuyente para hacer efectivo dicho cuestionamiento encontramos a los recursos administrativos de reconsideración, apelación y revisión. En el presente informe desarrollaremos los aspectos más importantes del recurso de reconsideración.

I. LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS 

Los recursos administrativos deben su existencia al “lógico ofrecimiento de posibilidades defensivas ante eventuales violaciones de sus derechos o atentados a sus intereses por parte de la Administración, la cual tiene también ocasión así de revisar sus conductas, rectificando las desviaciones en que pueda haber incurrido frente a lo dispuesto por el ordenamiento jurídico o simplemente, sin que haya producido ilegalidad, adoptando una decisión más razonable”(1). 

En este mismo orden de ideas, Morón Urbina señala que “el procedimiento seguido para sustanciar y decidir la controversia iniciada por la interposición de cualquier recurso administrativo corresponde a la naturaleza de los procedimientos de evaluación previa, por cuanto siempre debe abrirse un debate para analizar detenidamente los extremos del contradictorio y resolverse conforme a derecho. Esa evaluación previa, demanda la existencia de pruebas, actuación, análisis y decisión dentro de un cauce de sustanciación que denominamos procedimiento recursal”(2). 

Como se puede observar, los recursos administrativos constituyen medios de defensa de los administrados, que les permiten cuestionar los actos de la Administración Pública que hubieran sido dictados contraviniendo sus intereses. 

Dicho esto, encontramos que el artículo 207 de la Ley de Procedimiento Administrativo General - Ley N° 27444 (de ahora en adelante, LPAG), determina que los recursos administrativos, son los siguientes: i) Recurso de reconsideración, ii) Recurso de apelación y iii) Recurso de revisión; siendo que en esta oportunidad nos centraremos en analizar el recurso de reconsideración.

II. EL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN 

La reconsideración, según lo señalado en el artículo 208 de la LPAG, es el recurso que se interpondrá ante el mismo órgano que dictó el primer acto que es materia de la impugnación y deberá sustentarse en nueva prueba. En los casos de actos administrativos emitidos por órganos que constituyen única instancia no se requiere nueva prueba. Este recurso es opcional y su no interposición no impide el ejercicio del recurso de apelación. 

Como se aprecia en el párrafo anterior, nuestra legislación reconoce tres características esenciales para el recurso de reconsideración: 

a) Debe sustentarse en nueva prueba, la exigencia de este requisito se encuentra en que la nueva evaluación que se está requiriendo se base en un nuevo medio probatorio, que pueda ser valorado por la autoridad administrativa, justificando que se realice un nuevo análisis; en otras palabras, tal y como lo precisa Morón Urbina, “para habilitar la posibilidad del cambio de criterio, la ley exige que se presente a la autoridad un hecho tangible y no evaluado con anterioridad, que amerite la reconsideración”(3). Sin embargo, se debe precisar que nuestro ordenamiento contiene una excepción, puesto que no se requiere nueva prueba, en los casos de actos administrativos emitidos por órganos que constituyen única instancia. 

b) Debe interponerse ante el mismo órgano que dictó el acto recurrido, con la finalidad de que evalúe esta decisión con base en una nueva prueba aportada. 

c) La presentación de este recurso es opcional, puesto que su presentación no es requisito para interponer un recurso de apelación contra el acto administrativo supuestamente lesivo de los derechos del administrado. 

III. PLAZOS PARA INTERPONER Y RESOLVER EL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN 

El plazo con el que cuenta el recurrente para interponer el recurso de reconsideración es de quince (15) días hábiles, contados a partir del día siguiente de la notificación del acto que se desea impugnar. Asimismo, la Administración Tributaría cuenta con un plazo de treinta (30) días hábiles para pronunciarse, contados desde el día siguiente de presentado el recurso. De transcurrir este plazo sin que la Administración Tributaria emita pronunciamiento, se entenderá que ha denegado el recurso de reconsideración presentado por el contribuyente. De este modo, este último podrá presentar un recurso de apelación ante el mismo órgano que emitió la respuesta a efectos que sea el superior jerárquico quien se encargue de resolver el expediente. A continuación, se presenta un esquema del recurso de reconsideración: ver cuadro Nº 1.

IV. REQUISITOS PARA PRESENTAR EL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN 

El administrado o su representante legal acreditado en el RUC para interponer un recurso de reconsideración, deberá presentar ante la mesa de partes de la Intendencia u Oficina Zonal de su jurisdicción, un escrito firmado, detallando lo siguiente: 

1. Dependencia a la que se dirige. 

2. Nombres y apellidos completos, domicilio, documento de entidad y/o número de RUC, y en su caso, los datos del representante y de la persona a quien representa. 

3. Dirección del lugar donde se desea recibir las notificaciones cuando sea diferente al domicilio señalado. 

4. El acto que se impugna, los fundamentos de hecho que lo apoyen y cuando sea posible, los de derecho.

5. Identificación del expediente de la materia, tratándose de procedimientos ya iniciados. 

6. Lugar, fecha y firma o huella digital, en caso de no saber firmar o estar impedido. 

7. Firma de abogado indicando su nombre y número de registro. Asimismo, en caso sea necesario, debe de presentarse copia del poder conferido al representante. Finalmente, no debe olvidar presentar nueva prueba que sustente el recurso de reconsideración.

V. PRINCIPALES DIFERENCIAS CON EL RECURSO DE APELACIÓN 

Como se puede observar, al momento de calificar un recurso de reconsideración este puede confundirse con un recurso de apelación; por esta razón es que, a continuación, se detallan sus principales diferencias. (ver cuadro N° 2):

Se debe considerar que como una garantía de los derechos de los administrados, los funcionarios de la administración están obligados a dar trámite a los recursos presentados, aun cuando el administrado se hubiera equivocado al calificarlo como recurso de reconsideración o de apelación; de tal manera que si un administrado interpuso un recurso de apelación, pero del sentido del escrito se aprecia que su voluntad es que el mismo funcionario revise nuevamente el expediente y adjunta nueva prueba, entonces el funcionario debe tramitarlo como un recurso de reconsideración(4). 

VI. CASOS EN LOS QUE PUEDE INTERPONERSE UN RECURSO DE RECONSIDERACIÓN

Para determinar contra qué actos administrativos procede interponer un recurso de reconsideración, se debe considerar que este recurso solo permite cuestionar los actos de la administración con base en una nueva prueba y que debe ser interpuesto ante el mismo órgano que dictó el acto recurrido. Asimismo, se debe tener en cuenta lo dispuesto de forma general para todos los recursos administrativos en el artículo 206 de la LPGA, norma en la que se detalla que solo pueden ser objeto de impugnación, los siguientes actos administrativos: 

• Los actos definitivos que ponen fin a la instancia administrativa, tales como las resoluciones que determinan la exclusión de la lista de buenos contribuyentes, o las que declaran el abandono de bienes comisados. 

• Los actos de trámite que determinen la imposibilidad de continuar el procedimiento o que produzcan indefensión, por ejemplo, los que determinan la inadmisibilidad de una solicitud.

Por otro lado, con la finalidad de determinar contra qué actos administrativos emitidos por las administraciones tributarias puede interponerse recurso de reconsideración, se debe considerar lo señalado en los artículos 162 y 163 del TUO del Código Tributario(5). De los artículos citados se puede clasificar a las solicitudes no contenciosas en dos tipos, i) aquellas que se encuentran vinculadas a la determinación de la obligación tributaria(6) y ii) las que no se encuentran vinculadas a la determinación de la obligación tributaria. 

En el caso de las solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la deuda, estas se rigen por el TUO del Código Tributario, debiendo ser resueltas y notificadas en un plazo no mayor de cuarenta y cinco (45) días hábiles, siempre que se requiriese de pronunciamiento expreso de la Administración Tributaria. Asimismo, la norma determina que en caso de que el contribuyente considere que la resolución originada por este tipo de solicitudes afecta sus derechos, podrá presentar apelación ante el Tribunal Fiscal, como última instancia administrativa, con excepción de las que resuelvan las solicitudes de devolución, las cuales son reclamables. Dentro de este grupo se puede citar como ejemplo a las resoluciones que resuelven las solicitudes de devolución de pagos indebidos o en exceso o saldos a favor del exportador, de compensación, de prescripción, de reconocimiento de una inafectación o exoneración, etc. 

En cambio, en el caso de las solicitudes no contenciosas no vinculadas a la determinación de la deuda, estas se regirán por la Ley de Procedimiento Administrativo General, salvo en aquellos aspectos regulados expresamente en el TUO del Código Tributario; de igual forma, sucederá con las impugnaciones presentadas contra los actos administrativos que resuelven estas solicitudes. Por tanto en estas situaciones, cuando el resultado sea adverso y el contribuyente cuente con nueva prueba, puede optar por interponer un recurso de reconsideración. Tal es el caso de las resoluciones que resuelven solicitudes de liberación de fondos, solicitudes de fraccionamiento, solicitudes de inscripción de empresas que realizan trabajos de impresión, entre otras.

Como se puede observar, en materia tributaria, no existe una lista de los casos en los cuales se debe aplicar la Ley de Procedimiento Administrativo General y, en consecuencia, se pueda interponer recurso de reconsideración; solo existen pautas que deben considerarse al momento de determinar en qué situación nos encontramos y qué normas deben aplicarse. En ese sentido, deben considerarse los distintos pronunciamientos emitidos por el Tribunal Fiscal, como por ejemplo, la Resolución N° 677-3-2000, de fecha 17/11/2000, en la cual resolvió que la inscripción en el Registro de Entidades Perceptoras de Donaciones no es un acto administrativo que tenga relación directa con la determinación de la obligación tributaria de quien solicita su ingreso a dicho registro, pues no afecta su situación tributaria como contribuyente; en tal sentido, la resolución de impugnaciones contra los actos administrativos que deniegan la inscripción en el Registro de Entidades Perceptoras de Donaciones no es de competencia del Tribunal Fiscal. 

Así, también tenemos la Resolución N° 1826-8-2014, de fecha 7 de febrero de 2014, en la cual “según el criterio adoptado por este Tribunal en las Resoluciones N°s 280-1-97 y 7087-5-2011, entre otras, conforme con lo dispuesto por el numeral 1 del artículo 101 del citado código, esta instancia carece de competencia para pronunciarse sobre las resoluciones referidas al otorgamiento del aplazamiento y/o fraccionamiento previsto por el segundo párrafo del artículo 36 de dicho código, toda vez que al resolver solicitudes no contenciosas que no se encuentran vinculadas con la determinación de la obligación tributaria, según el artículo 162 del mencionado código, deben tramitarse al amparo de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444” y la Resolución N° 6560-4-2013 de fecha 19 de abril de 2013 la cual señala, “que en tal sentido el cuestionamiento del ingreso como recaudación de los fondos de su cuenta de detracciones, así como su solicitud de restitución, en aplicación del criterio antes citado, corresponden ser tramitados de acuerdo con las normas de la Ley de Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444, por lo que al no ser competencia de este Tribunal emitir pronunciamiento sobre ello, corresponde inhibirse del conocimiento de la queja en tal extremo”.

CASO PRACTICO

La empresa Otorongo S.A.C. ha presentado una solicitud de libre disposición de los montos depositados en la cuenta de detracciones al amparo del Decreto Legislativo N° 940 y normas modificatorias. Luego de unos días, la Sunat emite la resolución correspondiente, en la cual desestima su solicitud. Nos consulta si se podría interponer un recurso de reconsideración. 

Solución: 

El artículo 163 del Código Tributario establece que las resoluciones que resuelven las solicitudes a que se refiere el primer párrafo del artículo 162 serán apelables ante el Tribunal Fiscal, mientras que las que resuelvan solicitudes no contenciosas no vinculadas a la determinación de la obligación tributaria, podrán ser impugnadas mediante los recursos regulados en la Ley del Procedimiento Administrativo General. Ahora bien, para saber cuál de los dos supuestos debe aplicarse, es necesario determinar si la solicitud presentada se encuentra vinculada o no a la determinación de la obligación tributaria. 

En ese sentido, se puede observar que a través de la solicitud presentada se está requiriendo la libre disposición de los montos depositados en la cuenta de detracciones del Banco de la Nación por aplicación del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno central, y no se encuentra vinculada a la determinación de obligaciones tributarias, razón por la cual corresponde que sea tramitada de acuerdo con la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444. Este criterio también es compartido por el Tribunal Fiscal en diversas resoluciones, entre las que se puede citar la Resolución N° 2968-8-2014 de fecha 5 de marzo de 2014. 

En vista de ello, el contribuyente podrá interponer un recurso de reconsideración contra la resolución que deniega su solicitud de libre disposición de los montos depositados en la cuenta de detracciones, siempre y cuando cuente con una nueva prueba que modifique la situación en la que se resolvió inicialmente el expediente.

(*) Abogada por la Universidad Nacional de Trujillo. Maestría en Tributación por la Universidad Nacional de Trujillo. Expositora de temas de Derecho Tributario en entidades de prestigio. Exfuncionaria de la Sunat. Abogada Tributaria II en el Ministerio de Economía y Finanzas. 

(1) MARTIN MATEO, Ramón. Manual de Derecho Administrativo. Editorial Aranzadi. 2005. Navarra. pp. 309-310. 

(2) MORÓN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley de Procedimiento Administrativo General. Gaceta Jurídica. 2005. Lima. p. 549. 

(3) MORÓN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General. Editorial Gaceta Jurídica. 3a edición. Lima, 2004. p. 556.

(4) En el supuesto planteado, se debe considerar el artículo 213 de la LPAG, que señala “el error en la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación siempre que del escrito se deduzca su verdadero carácter”.

(5) “Artículo 162.- TRÁMITE DE SOLICITUDES NO CONTENCIOSAS. Las solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la obligación tributaria, deberán ser resueltas y notificadas en un plazo no mayor de cuarenta y cinco (45) días hábiles siempre que, conforme a las disposiciones pertinentes, requiriese de pronunciamiento expreso de la Administración Tributaria. Tratándose de otras solicitudes no contenciosas, estas serán resueltas según el procedimiento regulado en la Ley del Procedimiento Administrativo General. Sin perjuicio de lo anterior, resultan aplicables las disposiciones del Código Tributario o de otras normas tributarias en aquellos aspectos del procedimiento regulados expresamente en ellas”. “Artículo 163.- DE LA IMPUGNACIÓN. Las resoluciones que resuelven las solicitudes a que se refiere el primer párrafo del artículo anterior serán apelables ante el Tribunal Fiscal, con excepción de las que resuelvan las solicitudes de devolución, las mismas que serán reclamables. En caso de no resolverse dichas solicitudes en el plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, el deudor tributario podrá interponer recurso de reclamación dando por denegada su solicitud. Los actos de la Administración Tributaria que resuelven las solicitudes no contenciosas a que se refiere el segundo párrafo del artículo 162 podrán ser impugnados mediante los recursos regulados en la Ley del Procedimiento Administrativo General, los mismos que se tramitarán observando lo dispuesto en la citada Ley, salvo en aquellos aspectos regulados expresamente en el presente Código”. 

(6) El Dr. Rosendo Huamaní Cueva, en Código Tributario Comentado entiende por solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la deuda “que se trata de solicitudes no contenciosas relacionadas, directa o indirectamente, a los elementos sustanciales para la determinación de la obligación tributaria o a la existencia o cuantía de tal obligación”.

Prescripción de deudas tributarias: alcances generales

Prescripción de deudas tributarias: alcances generales

Artículo publicado en la primera quincena de Junio 2015 por la Revista Contadores y Empresas del Grupo Gaceta Jurídica

Marisabel Jimenez Becerra (*)

RESUMEN EJECUTIVO

La prescripción es una institución existente en diversas esferas del Derecho en nuestro país, y por tanto, en el Derecho Tributario. En el presente informe se analiza sus alcances establecidos en el Código Tributario, indicando cómo mediante ella se puede evitar la determinación o cobro de las deudas tributarias, así como la imposición de sanciones por parte de la Administración Tributaria; también se abordará una serie de situaciones que alteran el plazo de prescripción determinado en el Código Tributario.

INTRODUCCIÓN 

En muchos casos los contribuyentes por motivos diversos no cancelan los tributos o no cumplen con sus obligaciones en el momento debido, generándose con ello adeudos tributarios, que con el pasar del tiempo, son cada vez más gravosos. Entonces, surge la interrogante de si estos adeudos siempre estarán pendientes de cobro, surgiendo la institución jurídica de la prescripción extintiva. Para ello, debemos tener en cuenta que la prescripción extintiva es una institución que supone una suerte de sanción para el titular de un derecho que, en su momento, no interpuso las acciones pertinentes y permite que, con el transcurso del tiempo, mantenga su derecho pero sin poder exigirlo e invocarlo frente a terceros.

I. LA PRESCRIPCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Dentro de nuestro ordenamiento jurídico, podemos encontrar dos clases de prescripción, la adquisitiva o usucapión y la extintiva o liberatoria. La prescripción adquisitiva es un modo de adquisición de la propiedad, y la prescripción extintiva es una institución jurídica según la cual, el transcurso de un determinado lapso de tiempo extingue la acción. En otras palabras, la prescripción extintiva es “aquella institución jurídica según la cual, por el transcurso de un determinado lapso de tiempo, ante la ausencia de alguna actuación por una de las partes de la relación jurídica, se extingue la acción que una de ellas tenía para exigir su derecho ante la autoridad administrativa o judicial, pero subsistiendo el derecho que le sirve de base”(1). Ahora bien, siendo la prescripción extintiva la institución jurídica que se encuentra regulada en nuestro Código Tributario, sobre ella, realizaremos algunos comentarios. 

La prescripción extintiva halla su fundamento en la seguridad jurídica, evitando que los adeudos de los contribuyentes sean cobrados de manera indefinida, generando eterna incertidumbre(2). 

Dado que el interés de que la acción prescriba no corresponde al interés individual del beneficiario(3), es que comúnmente se establece que el “derecho de prescribir” es irrenunciable y que resulta nulo todo pacto destinado a impedir los efectos de la prescripción(4). 

Asimismo, se debe tener presente que la prescripción puede ser opuesta en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial, tal y como lo ha previsto el Tribunal Fiscal mediante las Resoluciones Nºs. 13414-4-2012, 8311-9-2010 y 9028-5-2001(5).

Además, la prescripción sólo puede ser declarada a pedido del deudor tributario, precisando cual es la deuda por la cual solicita la prescripción de manera clara e inequívocamente. Igualmente, cabe agregar que por el hecho de que la prescripción solo extingue la acción más no el derecho de la Administración Tributaria para determinar, exigir el cobro o aplicar sanciones, el pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado. 

Las acciones sujetas al plazo de la prescripción por parte de la Administración Tributaria y por parte del contribuyente están estipuladas en el artículo 43 del Código Tributario, tal y como se detalla a continuación (ver cuadro N° 1):

Con respecto al plazo prescriptorio, el Tribunal Fiscal ha emitido un precedente de observancia obligatoria, el cual detallamos a continuación: 

Resolución N° 7646-4-2005: “de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 43 del Código Tributario aprobado por Decreto Legislativo N° 816, el plazo de prescripción de la facultad sancionadora de la Administración Tributaria respecto de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 178 del citado Código consistente en no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos, es de diez (10) años”.

II. CÓMPUTO DE LOS PLAZOS DE PRESCRIPCIÓN 

El artículo 44 del Código Tributario establece el cómputo de los plazos de prescripción, y marca el inicio para determinar los plazos que el artículo 43 del mismo dispositivo legal señala. A continuación se detalla desde cuándo comienzan los plazos de prescripción: 

1. Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. 

2. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior. 

3. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores. 

4. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción.

5. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción a que se refiere el último párrafo del artículo anterior.

6. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos. 

7. Desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resoluciones de Determinación o de Multa, tratándose de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas. 

Se debe precisar que en los casos previstos en los párrafos anteriores, el plazo de prescripción según sea el caso, debería terminar el 1 de enero del año correspondiente, pero dicho día es inhábil, entonces se entiende que el plazo terminará el 2 de enero, esto conforme a la Norma XII del Título Preliminar del Código Tributario. Asimismo, en el caso el 2 de enero sea un día inhábil, se entenderá que el plazo concluirá el 3 de enero.

Veamos esto con un ejemplo: La Administración Tributaria notifica al contribuyente una Orden de Pago el 31/12/2011, por una deuda de IGV declarada pero no pagada, correspondiente a los meses de enero a julio del año 2011; la prescripción comenzó a correr el 01/01/2012, venciéndose el plazo que tenía la Administración para exigir el pago de la deuda tributaria el 01/01/2016; como quiera que el 1 de enero siempre es feriado (inhábil) corre el plazo al día hábil siguiente, que en este caso será el lunes 4 de enero.

III. CAUSALES DE INTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN 

Los actos interruptorios son aquellos que originan que se pierda el plazo transcurrido (acumulado) para obtener la prescripción, debiendo iniciarse nuevamente el conteo del plazo desde el día siguiente de ocurrido el evento interruptorio. 

El artículo 45 del Código Tributario señala una serie de actos por los cuales el plazo de prescripción se interrumpe, según el presupuesto en que se encuentre, siendo estos los siguientes: 

1. De la facultad de la administración para determinar la obligación tributaria: 

• Por la presentación de una solicitud de devolución. 

• Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria. 

• Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la determinación de la obligación tributaria, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la Sunat, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial. 

• Por el pago parcial de la deuda. 

• Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. 

2. De la acción para exigir el pago de la obligación tributaria: 

• Por la notificación de la orden de pago.

• Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria. 

• Por el pago parcial de la deuda. 

• Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. 

• Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o fraccionamiento. 

• Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva.

3. De la acción para aplicar sanciones: 

• Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la aplicación de las sanciones, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la Sunat, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial. 

• Por la presentación de una solicitud de devolución. 

• Por el reconocimiento expreso de la infracción. 

• Por el pago parcial de la deuda. 

• Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.

4. De la acción para solicitar o efectuar la compensación y solicitar la devolución:

• Por la presentación de la solicitud de devolución o de compensación. 

• Por la notificación del acto administrativo que reconoce la existencia y la cuantía de un pago en exceso o indebido u otro crédito. 

• Por la compensación automática o por cualquier acción de la Administración Tributaria dirigida a efectuar la compensación de oficio.

Se debe considerar que la interrupción se produce con la realización de un acto interruptorio, para lo cual se considera que la notificación debe de realizarse de forma válida, tal y como lo señala el Tribunal Fiscal mediante la Resolución N° 11952-9-2011, que indica lo siguiente: “a efectos de que opere la causal de interrupción, del cómputo del plazo de prescripción prevista por el inciso f) del artículo 45 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos no contenciosos tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido válidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecución coactiva iniciado conforme a ley, mediante la notificación válida de los correspondientes valores y la resolución de ejecución coactiva que le da inicio”. Este criterio se reitera en las Resoluciones Nºs 3180-2-2005 y 1656-2-2006.

CASO PRACTICO

La empresa Americana S.A., debido a que no ha tenido las ventas esperadas, está pensando en extinguir la empresa y necesita saber si las deudas de años anteriores están prescritas o no. Así pues, dicha empresa señala que tiene una deuda por el Impuesto a la Renta del ejercicio 2007 por un total de S/. 32,600. Asimismo, la Administración Tributaria con fecha 18 de junio de 2008, le notificó en su domicilio la Orden de Pago N° 0630045720168. Posteriormente, con fecha 27 de mayo de 2010, presentó una solicitud de fraccionamiento, la cual fue denegada por la Administración Tributaria. Finalmente, con fecha 12 de julio de 2011 se amortizó la deuda por un importe de S/. 12,600. Ante los hechos mencionados, la empresa nos consulta si a la fecha la deuda se encuentra prescrita o no.

Solución: 

El presente caso se trata de una deuda del Impuesto a la Renta del ejercicio 2007. Pues bien, el artículo 43 del Código Tributario señala que el plazo de prescripción para el caso de las deudas declaradas por el contribuyente vence a los 4 años. Asimismo, el artículo 44 del Código Tributario dispone que el plazo de prescripción de dicho tributo empezará a computarse a partir del 1 de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible.

En ese sentido, el cómputo del plazo se iniciaría a partir del 1 de enero de 2009, ya que la obligación de presentar la Declaración Jurada Anual de Impuesto a la Renta del ejercicio 2007 venció en marzo de 2008. 

El artículo 45 del Código Tributario establece una serie de causales que interrumpen el plazo prescriptorio, lo cual originaría que tendría que computarse nuevamente el plazo de prescripción. Ahora bien, analizaremos cada uno de estos hechos que pueden interrumpir o no el plazo de prescripción:

• De acuerdo con lo señalado, comenzaremos indicando que la notificación con fecha 18/06/2008 no interrumpe el plazo de prescripción, puesto que esta notificación ha sido realizada antes del inicio del cómputo del plazo prescriptorio de fecha 01/01/2009. Este criterio se encuentra establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 2178-3-2003. 

• La solicitud de fraccionamiento presentada con fecha 27/05/2010, sí interrumpe el plazo prescriptorio; se realiza esta afirmación, con base en lo previsto en el numeral 2 del artículo 45 del Código Tributario, así como en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00127- 1-2012. Por consiguiente, el plazo transcurrido habría quedado sin efecto y el cómputo del plazo comenzó nuevamente el 28/05/2010. 

• Es también causal de interrupción del plazo prescriptorio el pago parcial de la deuda; en tal sentido, el pago efectuado con fecha 12/07/2011 por S/. 12,600 deja sin efecto el tiempo transcurrido desde el 28/05/2010 hasta el día del pago parcial. Por consiguiente, el nuevo cómputo del plazo comenzará el 13/07/2011. 

Por todo lo expuesto, si el nuevo plazo comenzó el 13/07/2011, el plazo prescriptorio concluiría el 13/07/15, por lo que la empresa Americana S.A. aún no puede solicitar la prescripción de la deuda de Impuesto a la Renta del ejercicio 2007. Ver cuadro Nº 2.

IV. CAUSALES DE SUSPENSIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN 

A diferencia de lo que ocurre con la interrupción, la suspensión de la prescripción tiene como efecto detener el cómputo del plazo de la prescripción mientras que perdure la circunstancia legalmente establecida, por lo cual, una vez superado este supuesto, se continúa el cómputo del plazo prescriptorio (sumándose el tiempo anterior al que corre con posterioridad al hecho previsto en el Código Tributario). 

Dentro de los actos previstos por el Código Tributario, para ser considerados como causales de suspensión del plazo interruptorio, tenemos los siguientes: 

1. De las acciones para determinar la obligación y aplicar sanciones: 

• Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. 

• Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. 

• Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución. 

• Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no habido. 

• Durante el plazo que establezca la Sunat al amparo del Código Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y registros. 

• Durante la suspensión del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer párrafo del artículo 61 y el artículo 62-A del Código Tributario. 

2. De la acción para exigir el pago de la obligación tributaria: 

• Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. 

• Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. 

• Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no habido. 

• Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o fraccionamiento de la deuda tributaria. 

• Durante el lapso en que la Administración Tributaria esté impedida de efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal. 

3. De la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución se suspende: 

• Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución. 

• Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. 

• Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. 

• Durante la suspensión del plazo para el procedimiento de fiscalización a que se refiere el artículo 62-A. 

Se debe considerar que a efectos de lo antes establecido, la suspensión que opera durante la tramitación del procedimiento contencioso-tributario o de la demanda contencioso-administrativa, en tanto se dé dentro del plazo de prescripción, no es afectada por la declaración de nulidad de los actos administrativos o del procedimiento llevado a cabo para la emisión de los mismos. Este criterio también se encuentra previsto en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 161-1-2008.

CASO PRACTICO

La empresa WYM Constructores S.A.C. desea saber si la multa por la infracción referida a no haber presentado la Declaración Jurada IGV- Renta del periodo febrero 2008, notificada con fecha 07/12/2008 por la Administración Tributaria, se encuentra prescrita.

La empresa indica que con fecha 14/12/2008 presentó un recurso de reclamación contra la resolución de multa mencionada, cuya resolución no le fue favorable al contribuyente; esta resolución fue notificada con fecha 31/10/2009. 

Asimismo, nos indican que, durante el periodo 07-2010 al 12-2010 la empresa se encontraba en condición de no habido. 

La empresa nos pregunta si los hechos suscitados suspenden el plazo de la prescripción.

Solución: 

El presente caso trata de la Declaración Jurada IGV- Renta del periodo febrero 2008. De acuerdo con lo señalado por el Tribunal Fiscal a través de la Resolución N° 9217-7-2007, que constituye precedente de observancia obligatoria, el plazo prescriptorio aplicable en el presente caso es de cuatro (4) años (6). Asimismo, según lo indicado por el artículo 44 del Código Tributario, el cómputo se inicia a partir del 1 de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. En el presente caso, el cómputo del plazo comienza el 01/01/2009. 

Pues bien, a continuación analicemos si los hechos planteados suspenden el plazo prescriptorio, según lo estipulado en el artículo 46 del Código Tributario y si a la fecha la deuda se encuentra prescrita.

• La notificación de la resolución de multa de fecha 07/12/2008 surtió efecto el 08/12/2008, sin embargo, por haber sido notificada antes del inicio del cómputo del plazo de prescripción, este no interrumpe el plazo. 

• Posteriormente, el contribuyente inicia un procedimiento contencioso tributario (reclamación) con fecha 14/12/2008, procedimiento que concluyó el 31/10/2009. Esta circunstancia, al estar prevista por el Código Tributario como causal de suspensión del plazo prescriptorio, suspende el plazo por 10 meses, desde el 01/01/2009 (fecha en que se inicia el cómputo del plazo de prescripción) hasta el 31/10/2009 (fecha en que se notificó la resolución). 

• El contribuyente informa que durante el periodo 07-2010 al 12- 2010, la empresa se encontraba en condición de no habido; y siendo esta una de las causales de suspensión de la prescripción que establece el artículo 46 del Código Tributario, se puede concluir que durante este periodo se suspendió el plazo de prescripción. En consecuencia, si se contabiliza desde la fecha en que concluyó el último acto de suspensión hasta el inició de la condición de no habido, habría transcurrido ocho (8) meses. 

Al no existir otro acto que suspenda la prescripción, posterior a la condición de no habido, se debe sumar los plazos que no estuvieron dentro de situaciones de suspensión, de lo cual se obtiene que la multa adeudada se encuentra prescrita, tal y como se demuestra con el siguiente cuadro Nº 3.

(*) Abogada por la Universidad Nacional de Trujillo. Maestría en Tributación por la Universidad Nacional de Trujillo. Expositora de temas de Derecho Tributario en entidades de prestigio. Exfuncionaria de la Sunat. Abogada Tributaria II en el Ministerio de Economía y Finanzas. 

(1) RUBIO CORREA, Marcial. Prescripción y Caducidad. Lima PUPC - Fondo Editorial, 1987, p. 22. 

(2) Como lo precisa el Tribunal Fiscal mediante la Resolución N° 9217-7-2007 de fecha 28 de setiembre de 2007, “la prescripción extintiva halla su fundamento en la seguridad jurídica que tiene por expresión a la preclusividad, o lo que es lo mismo, que las situaciones de pendencia o claudicantes que pueden afectar el área de intereses personales o patrimoniales del ciudadano no se prolonguen de modo indefinido. La preclusividad implica poner un límite temporal a esas situaciones de pendencia. En el ámbito de las relaciones de los ciudadanos con las Administraciones públicas ello significa que el factor tiempo debe jugar un papel en la definición de las posiciones jurídicas de los particulares, determinando que los procedimientos que incidan en la esfera particular o patrimonial del ciudadano tengan una duración limitada”. 

(3) En todo caso si el beneficiario desea cancelar el adeudo pendiente, puede optar entre reconocer tal derecho, o bien por no alegar la prescripción. 

(4) Conforme ha sido previsto por el artículo 1990 de nuestro Código Civil. 

(5) Resoluciones en las que ha dejado establecido que de acuerdo con el art. 48 del Código Tributario la prescripción puede oponerse : i) en vía de acción, dando inicio a un procedimiento no contencioso vinculado a la determinación de la obligación tributaria y ii) en vía de excepción, esto es, como un medio de defensa previa contra un acto de la Administración Tributaria en cuyo caso debe tramitarse dentro de un procedimiento contencioso tributario, pues su finalidad es deslegitimar la pretensión de esta última de cobrar la deuda tributaria acotada.

(6) Resolución del Tribunal Fiscal N° 9217-7-2007: “el plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así como la de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el numeral 1) del artículo 176 del texto original del Código Tributario aprobado por el Decreto Legislativo N° 816 y su modificatoria realizada por la Ley N° 27038, es de cuatro (4) años”.